摘要：2014年10月27日，财政部推出了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，该《意见》主要谈及全面推进管理会计体系建设的重要性和紧迫性，提出了指导思想、基本原则、主要目标及主要任务和措施。目的是推动管理会计理论与实践操作的一致性，完善我国管理会计信息系统，更好地为大中小企业的利益者相关者服务。在此背景下，如何改善近年来管理会计发展过程中存在的阻碍及问题，借助于政府大力倡导管理会计发展并助推管理会计改革，以便于管理会计更有效的转型升级，为我国会计改革服务。
关键词：指导意见；管理会计；路径选择
2014年10月27日，我国财政部正式发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，该指导意见主要分为四个部分，主要涉及管理会计体系建设的重要性和紧迫性，提出了指导思想、基本原则和主要目标、主要任务和措施。内容全面、要点突出，其旨在推动我国管理会计体系的建设和管理会计学科的发展[1]。这份文件重点强调了在新的时代背景下里我国管理会计的地位和作用。距离《指导意见》出台至今，时间已过半，管理会计改革已经迈入了中期检查阶段，结合《指导意见》的初衷，与作者对近些年来的相关的管理会计文献的整理及研究中发现，在其阶段性改革的过程中，国内的相关研究虽然取得了丰富的阶段性研究成果。但是通过横向对比，将国内外的管理会计文献进行对比，国内关于管理会计研究仍然局限在理论与框架设计阶段，在实施和应用方面仍然不多；通过纵向对比，将2015年到2020年间的国内管理会计研究内容进行对比，研究内容主要分布为预算管理、平衡计分卡等内容，并没有新的研究方向，仍然延续之前的研究内容，不具备创新性。上述现状与《指导意见》中的基本原则与目标存在一些差距，但与此同时，关于管理会计的引用数据与期刊发表数量呈现了直线式的增长趋势，说明管理会计的研究热度有了大幅提升，这增强了国内关于管理会计研究的信心，也为管理会计未来的进一步发展，提供了巨大的研究空间。
一、存在的问题
（一）管理会计人才匮乏
目前在国内，管理会计人才培养机制的建立仍然不十分健全，关于财务会计、税务会计都有相应的资格认证及职称评审机制，但关于管理会计人才的标准设置并没有相关的文件说明，管理会计考试的资质也良莠不齐，不具备权威性，导致管理会计人才的培养没有形成统一的、可操作的配套程序，至今管理会计人才未形成正规军。这并未实现《指导意见》中提出的要“培养一批适应需要的管理会计人才，带动管理会计发展”的基本原则[1]。而且，《指导意见》强调了管理会计人才建设的重要性，但没有提出人才建设需要具备什么样的素质，而且从目前会计人才市场人员构成比例来看，管理会计人员数量明显不足，截止到2020年年中相关数据统计表明，在会计从业人员中，其中80%属于财务会计人员，处于会计岗位的基层，提供的财务信息仅仅是通过基础核算得出的结论，从数量上和质量上都远远不能满足大数据时代企业对财务信息的要求。而与此同时，管理会计工作从业人员只占到20%，这与国外发达国家会计人员分布比例完全相反，说明我国会计人员比例分布极其不合理，无法满足市场人才需求，也无法与国际接轨。
（二）管理会计的信息提供与企业的信息需求不协调
对于国内大部分大中小型企业，一直侧重于传统财务会计数据的信息需求，更多关注于财务数据地提供和使用，局限于传统会计工具的使用，如记账、算账、报账和对报表数据的分析和评价。而管理会计信息的使用较少，对管理会计的态度就是可有可无，主要应用预测、决策等手段，但也被认为是财务管理的方法，而关于责任会计、控制、作业成本法、绩效评价、价值链等工具应用比例过少，管理会计并未作为一个有效信息工具进行使用，更谈不上通过信息提供来实施相应对策为企业提供决策信息支持系统服务。
（三）管理会计的理论知识不能指导实践应用
国内管理会计理论知识更新速度较慢，传统管理会计书籍一直局限于变动成本法、预算管理、责任会计、作业成本法和平衡计分卡等传统内容，管理会计与相关学科的关系也没有理清，例如，一些专家曾发表观点，“管理会计自身缺乏完整的理论体系，有些像从其他学科中拿走一部分内容，充实到管理会计体系中，它与很多学科有交叉的部分，如成本会计、财务管理、运筹学、管理学，一旦把这些内容拿走，管理会计它自己的东西却寥寥无几。”例如，国有企业的EVA推行，以及“奋斗目标”的实施等，无法将管理会计理论与方法体系进行有效结合。实践现象需要理论支撑，管理会计必须对此展开研究[2]。
（四）传统财务会计向管理会计转型积极性不高
自20世纪80年代初期，管理会计引入到国内后，只有大中型企业、国有企业、外资企业、合资企业了解管理会计的职能，在中小企业并没有得到广泛的应用。根据问卷调查说明，中小型企业管理人员听过管理会计，但不清楚管理会计是什么，而大型企业的财务部门涉及了管理会计的一部分职能，但被调研方人员认可管理会计对于企业管理来说很重要。可是，管理会计是什么样的会计，具体应该做些什么，应该起到什么样的作用，中高层管理者并不清楚，甚至财务部的财务人员也不知道其中的差异性，也难以激励他们去转型，去研究管理会计的工作实质，只是局限在自己日常的财务核算工作中，无法从大局出发，也导致企业的管理层和财务人员无法从战略的角度，去发掘管理会计工作的深刻内涵，去提升企业价值增值，缺乏领导层的绩效考核，影响财务会计向管理会计转型的积极性。而在现实中，随着经济的发展，中小企业生存发展的压力逐步增加，以往粗放式的财务管理模式已经不适应中小企业发展，运用管理会计进行企业管理成为重中之重。
二、管理会计转型升级的路径选择
根据以上分析，可以看到，在财务会计向管理会计的转型过程中，企业的管理人员、财务制度使用者，需要调整方向，转换思路，结合数据信息的收集和使用，利用现代化信息手段综合管理会计理论框架与方法，发展管理会计的内容与外延，未来管理会计的发展方向还需进一步明确，为此提出以下路径选择。
（一）加强管理会计人才队伍建设
中国管理会计的发展要与经济发展的国情相适应，要充分考虑政府的导向性与企业自主性相结合，这是中国特色管理会计转型升级的基础，也是根本。政府需要把管理会计人才培养与建设提高到战略高度来加以重视。中国特色的管理会计是动态发展的，在谋求自身发展的基础上，需要兼顾发达国家管理会计发展的现状与未来趋势。首先，企业必须设立单独的管理会计部门或设置专门的管理会计职位，与财务会计区分开来，建立绩效激励机制，从源头上认可管理会计的重要性，从企业内部驱动管理会计人员素质的提升；其次，企业根据对管理会计人员的数量和能力需要，定期外派企业员工进行学习，不仅针对财务部门人员，同时对于销售部门、生产部门人员也一同学习，让财务人员懂业务、让业务人员懂财务，真正熟悉企业的流程，才能真正将管理会计思维灌输至整个企业；最后，设置企业的绩效考核系统，定期对员工培训计划的完成进度及质量进行评估，制定适合的奖惩制度，做到公平、公正、公开。数据表明，复杂的商业环境、对企业管理会计人员的要求越来越高，恰当的员工激励机制，能够有效激励员工对管理会计的接受和提高。
（二）实现管理会计信息供给端与需求端对接
管理会计转型升级需要结合供给端与需求端的有效对接，以管理会计的变迁管理为基础的转型升级是管理会计的“供给侧改革”，也就是将传统财务会计职能向数据型战略管理会计方向转变。供给端即管理会计信息的提供不能盲目，必须根据企业的内在需求，即需求端，提供真实、有效、有用的数据，这样才能发挥管理会计的真正作用，才能够为企业的经营决策提供有效地对接和支撑。只有真正实现供给予需求的有效结合，才能够发挥出管理会计的巨大能动性。它是从“供给侧改革”视角出发来满足或发掘企业信息需求和管理控制的新路径。例如，企业需要什么样的管理会计信息以帮助其管理决策，管理会计采用什么方式或手段提供或实施控制。
（三）完善管理会计理论知识支撑实践操作
管理会计是属于应用性经管学科，其理论与方法体系相适应，即理论来源于方法，体现的是马克思主义哲学“实践—理论—再实践”的发展路径。国内企业的实践表明，管理会计创新方法的应用对于企业与社会的效益具有双重作用。早期的管理会计应用主要以方法为主，注重应用性。例如，企业对于完全成本法、变动成本法的应用，以企业目标为标准，选择不同的成本核算方法。现阶段，随着经济全球化的到来，信息技术的日益更新，管理会计也受到了这种趋势的深刻影响。将管理会计与供应链管理的理论相结合，企业为获取竞争优势，将资源分配与供应链条相结合，以此降低成本，提高效率。例如作业成本法、供应链的客户分析等，都是以管理会计的理论入手，以帮助企业实现组织目标。如国内的知名企业，海尔、华为都重点打造企业的管理会计职能部门，重视该部门的作业，以实现企业的目标，提升企业竞争力。
（四）建立传统会计向管理会计转型激励机制
提高企业管理会计创新的积极性与主动性，坚持政府导向与企业自主结合的管理会计基本思想，是社会主义市场经济发展的客观需要。首先，建立具有中国手特色的管理会计机制与体系。2015年财政部通过政府采购系统向社会进行了管理会计课题的招标，每项课题平均50万元资助额；其次，对于具有创新性、成果可转化、可落地实施的项目，由相关部门组织评选，并通过奖项的形式予以嘉奖。这些行为表明，国家对于管理会计理论与方法体系建设的决心与信心。以政府为主体、以企业自身发展的需要为目标、以市场化需求为驱动的条件下，管理会计正在向积极、健康的方向发展；最后，在全面推进我国管理会计体系建设中，必须建立两大框架，一是我国管理会计的理论框架，二是我国管理会计师职业能力框架。
（五）搭建数据平台提高管理会计决策效率
随着互联网技术、大数据的快速发展，利用数据处理技术对信息进行收集和加工，做出适应企业管理、提升企业价值的决策。基于大数据技术对管理会计的影响，如何将大数据技术采用适当的方法应用于企业的决策，更有效地为企业内部控制提供信息支撑，以提高企业内部管理会计职能的高效运行，有效地为企业高管层提供决策支持，真正发挥管理会计的决策支持作用。
结语
综上所述，管理会计的转型升级的路还很长，理想与现实还有一定的距离，通过上述路径，可以在一定程度上，窥探到管理会计发展的道路和方向，建设具有中国特色的管理会计需要政府、机构、企业、会计人员等诸多方面的共同努力，才能够逐步接近于发达国家管理会计的水平，前方的路需要脚踏实地地走，需要各方配合与完善，培养具有中国特色的、具有高素质的管理会计人才。另外，还包括企业文化的构建、提高对管理会计的重视程度、人文环境的营造，上述方式方法的共同运用，才能有效改善我国管理会计发展的现状，有效提高国内管理会计水平。
参考文献
[1]财政部，关于全面推进管理会计体系建设的指导意见：财会〔2014〕27号.
[2]孟焰，孙健，卢闯，等.中国管理会计研究评及展望[J].会计研究，2014（09）：3–12.
[3]佟成生，许素兰.中国企业管理会计人才培养模式研究-基于中国企业财务人员的调查问卷分析[J].会计研究，2014（09）：13–20.
[4]刘素林.大数据视角下财务会计向管理会计转型的策略探讨[J].财会学习，2020（05）：166–167.
[5]付丽琴.解读大数据技术对管理会计的影响及应对措施[J].财富时代，2019（12）：160.
作者：张敏思 单位：黑龙江财经学院
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