内容提要
随着证券市场在市场经济中发挥的作用越来越大，会计信息，作为了解上市公司的一个窗口，其披露质量的好坏直接影响我国整个证券行业的运行状况。会计信息披露的公正、及时、准确、完整，是保护投资者利益和促进证券市场顺利发展的必要条件。我国当前会计信息披露质量内部控制制度尚不健全，信息监督的法律体系不完善，社会审计还存在一定局限性，信息披露监管力度不够等，上市公司会计信息披露还存在信息失真，披露不及时，不充分等诸多问题。因此，建立和完善我国上市公司会计信息质量控制制度势在必行。本文完善法规制度、健全内容控制、加强社会审计、加大违法处罚等方面提出了自己的见解，以期规范、提高和改善我国上市公司会计信息质量。
我国上市公司会计信息质量控制研究
证券市场，尤其是股票市场，已经成为我国经济改革的主要推动者和资金提供者，其在经济中的作用日益凸显。会计信息是了解证券市场和上市公司实际状况的最直接有效的手段。会计信息披露一般指股份有限公司通过招股说明书（或证券募集说明书）、上市公告书、定期报告、临时报告和其他披露文件向广大投资者、债权人及其其他信息使用者披露公司的财务状况、经营成果和现金流量等对决策有用的信息。因此，上市公司会计信息质量控制是上市公司会计信息公正、透明、及时、准确和完整的重要保证，对于减少市场投机，防止市场操纵，保护投资者权益至关重要。
然而，就我国证券市场当前的客观情况而言，会计信息质量控制制度尚不健全和规范，会计信息质量的现状不容乐观，企业普遍存在的虚假和不规范操作，破坏了证券市场的正常秩序，使灰色交易笼罩市场，严重挫伤了投资者的信心和热情，阻碍了我国证券市场筹集资金、优化配置功能的发挥。本文正是基于改善目前证券市场不良状况，确保证券市场有效运行为目的，将从以下几个方面对我国会计信息质量控制问题进行探讨。
一、上市公司会计信息质量控制存在的主要问题
上市公司的会计信息从产生到公开披露要经过三个环节：首先，经济业务发生，会计主体进行会计核算并编制会计报表等信息，这是会计信息的基础和源头，会计内部控制将能有效地提高上市公司的原始会计信息；其次，由注册会计师接受委托对上市公司汇缴的会计报表等会计信息进行审计并出具审计报告，这是职业专家对上市公司会计信息质量控制的一次认定和对公司会计工作一次评价，具有高度的独立性和客观性；最后，审计后的会计报表及审计报告经国务院证券监管部门审阅批准后对外公布，这是国家行政监督部门对会计信息质量控制总结性控制评价，这样的披露过程，既包含了会计主体即上市公司对企业运行的自我认识，又包括了注册会计师作为职业专家的再认定，同时还处于证券监管机构的全程辐射下，应该说总的设计是合理的。但由于在实际操作过程中，以上三个环节的信息质量控制还不能满足决策者的客观需要，各种问题仍屡有发生，这说明上市公司信息披露质量控制仍存在缺陷，有待进一步改进。
（一） 会计信息失真。
会计信息失真由来已久。近些年出现了许多公司舞弊和破产的事件，都与虚假会计信息有关。虚假会计信息的大肆蔓延，已成为社会的一大公害和顽症。有些公司为取得上市资格在招股说明书及上市公告书中有益夸大或缩小客观事实，编造虚假利润；一些上市公司的盈利预测数和利润数相差甚远，高抬盈利预测现象及作虚假陈述情况较为严重，这极大的误导了投资者，影响了我国证券市场的正常运行。
尽管证监会对某些公司做出了相应的处罚，但是公开信息的质量并没有得到根本的好转。近几年，又有一些公司如亿安科技、银广厦、蓝田股份等被陆续曝光，虚假信息披露屡禁不止。
（二）部分公司会计信息披露不及时。
根据有关规定，当公司发生可能对公司股票价格产生重大影响而投资者尚未得知并可能做出错误投资决策的一些重大事件时，公司应当立即编制重大事件公告，及时向社会公告，以免使投资者利益遭受重大损失。及时性是保证会计信息有用性和保护投资者权益的前提。上市公司应按法定的时间规定，及时披露财务会计信息，当前部分上市公司不按法定时间及时披露财务会计信息时有发生。根据规定：当上市公司发生的重大事件可能对股价产生影响时，上市公司必须及时地向社会公布。而目前相当一部分上市公司，故意违反该项规定，对于本公司己经发生的收购、兼并、重大债务纠纷以及股权转让等重要财务会计信息都不及时公布。对于招股说明书中募集资金投向己经发生改变，或投资项目已经不按原投资进度进行等都不及时予以披露。正是由于财务会计信息披露的不及时误导了中小投资者，加剧了中小投资者的风险和投资的危机。在证券市场上，会计信息披露缺乏及时性，一方面为内幕交易和操纵市场行为创造良机，从而使中小投资者受损；另一方面则降低了信息使用价值。
（三）会计信息披露不充分。
目前上市公司的信息披露中，仍有一些公司疏于充分性规范或流于形式，其主要表现为：（1）偿债能力披露不充分。如存货的结构和变现能力、应收账款的账龄结构和各种龄断的金额、逾期债务等，一些公司借口保护商业秘密不予公布。（2）缺乏社会责任信息的披露。部分公司管理层抱者“能不说就不说，能少说就少说”的观念，投资者很难了解上市公司在扩大就业，维护职工利益，保护资源与环境等方面所做出的努力，很难据此对公司进行全面评价，也就很难避免这方面的风险。（3）关于关联方交易的披露也不充分。1997年7月中国证监会要求上市公司必须披露关联方交易。但上市公司在中报和年报中披露并不详尽，主要在关联方交易定价政策、资金被关联方占用的缘由、对占用资金的处理、资金占用是否签订了明确双方权利义务关系的协议等缺乏充分披露。许多上市公司正是通过在关联方企业之间转移利润，隐瞒企业真实财务状况。
二、上市公司会计信息质量控制问题原因分析
（一）信息披露监管的法律体系不完善。
伴随着我国证券市场的不断发展，上市公司信息披露与监管的法律制度逐渐完善。目前，我国已形成了以《》、《》、《》和《》为核心，辅以大量行政法规与部门规章的多层次的监管法律体系。目前普遍认为在规定资本市场会计信息披露方面，证券立法应主要加强三方面工作，即：强制披露，强制审计和法律责任。
而仅就这些规定而言，我国目前的证券法律体系就存在三点缺憾：第一，目前现有的法律、法规对强制审计没有给予合理关注，《公司法》仅对年度报告审计做出规定；其二，未对信息披露的违法行为的民事诉讼的可操作性不强，不能对违法者构成实质性制约。此前最高人民法院以有关证券赔偿法律制度还比较薄弱，降低了违法成本使各地风起云涌的“银广夏”民事索赔案无果而终，这都充分说明了证券法规的实践性不能满足现实要求。
（二）上市公司法人治理结构不合理，会计内部控制不规范。
目前上市公司的诚信受到前所未有的质疑，改善公司治理结构的呼声一浪高过一浪。由于我国绝大部分上市公司是由国有企业改制而成的，所以我们应将重点放在国有企业的法人结构治理上，分析其不合理的原因：
1.国有企业所有者“缺位”。公司改制后，各级政府部门、国有控股公司以及各类国有产权代表被通过一定方式明确为国有资产的投资主体，履行资产所有者的职能，产权关系也进行了明确的界定，但它们并不是真正的所有者，“国有资产所有者”事实上仍然形同虚设，在没有所有者监管和约束的情况下，我们很难能期望国有产权的代表像经营自己的资产那样去经营管理国有资产。
2．国有企业缺乏由市场机制选拔经营管理人才的优良体制，法人治理结构创新阻力大，权利制衡和监督乏力，“内部人控制”现象严重。国有资产的主要领导人员，几乎全部由政府人事部门直接调派，有的还保留国家干部的身分和级别，具有浓重的行政色彩，这样，股东大会、董事会、监事会形同虚设，董事长或总经理独揽大权，失去约束和控制，经营者权力不断被强化，“内部人控制”现象极其普遍，出资者的利益无法保障。会计也不再单纯是为投资者、债权人等提供企业财务状况和经营成果的信息系统，而成为经理人员直接操纵和反映其意图的工具，于是，会计舞弊、进行虚假陈述等情况层出不穷，防不胜防。
3．法人治理结构中激励机制比较充分，而约束机制明显不足，为虚假会计信息提供了滋生土壤和空间。国有企业普遍采取积极的激励政策，而约束政策的手段则显得不够，造成会计活动的低效率和不规范。在外部监管匮乏，内部制衡又因经理人权力影响而失效时，对经理人的约束就只能在脆弱的道德机制和浮于表面的考核指标上了。一旦在信息不对称的情况下，经理人不道德行为不可避免。为通过考核，最简单有效的办法就是“做假账”。
（三）社会审计的局限性。
社会审计，是指注册会计师根据《独立审计准则》对被审计单位进行的审计。我国现代的社会审计具有一定的局限性。首先，社会审计是建立在被审计单位的内部控制评价基础上的风险导向的抽样审计。抽样技术的应用使审计人员对企业内部控制的了解和认识不可能是全面的和完整可靠的，从而其判断结果会存在一定的风险。此外审计人员自身素质参差不齐，可能又增加一定风险，于是注册会计师审计就存在诸多风险因素，这些因素一旦转为现实，审计报告就会产生较大偏差，从而误导审计报告使用者。
其次，社会审计的独立性问题始终是一个令人作难的问题。独立性原则要求审计人员保持实质的独立和形式的独立，形式上的独立可以通过设定一定的标准来规范和验证，而作为独立性灵魂的实质性独立却具有很大的主观性，难以用明确的标准来验证。因为现行审计制度下，审计人员与被审计单位直接接触，而与其名以上的委托人的关系不大，而且会计师事务所也是直接从被审计单位收取审计费用，被审计单位是否继续聘用某一事务所直接关系该事务所的经济利益，甚至是其生存，这对每个事务所而言都是非常现实的。于是审计人员迫于经济压力屈服于被审计单位的事例在现实中是屡见不鲜的。
（四）证券监管机构监督体系尚不健全。
在上市公司信息披露的监管体系中，我国证监会起到举足轻重的作用。但是目前我国信息披露监管体制尚未理顺，行政监管和行业自律的范畴还没有清晰的界定，各有关部门还没有建立起和谐的磋商和信息沟通机制，导致证监会在信息监管工作中职能重叠，监管效率、监管作用明显不到位，使上市公司实际处于一个相对的监管真空状态。比如在郑百文事件上，1998年华为会计师事务所就因郑百文账目混乱而出具了拒绝发表意见的审计报告。但这些并没有引起监管部门的足够重视，没有及时发现郑百文的虚假会计信息并进行处理，直至郑百文事件发生才发现许多投资者上当受骗，但此时已经造成了严重的危害。
三、我国上市公司会计信息质量控制的对策
（一）完善会计法规制度，进一步健全上市公司会计规范体系。
从我国会计发展情况和国外经验教训中我们可以得到一个共识：只有建立一套相对完善的有层次的会计规范体系才能从根本上解决目前会计信息普遍失真的问题。而我国的会计规范体系要从会计准则、会计规范和制度规范三方面进行完善。首先，加快制定科学、配套的会计准则体系。会计准则是会计核算的规范，它规范的是被披露信息的实质内容。会计准则的制定机构应抓住契机，加快出台新准则的步伐。其次，加紧修订会计法律规范。目前，先要对《会计法》进一步修订，特别是应当明确规定企业主要领导人对会计信息的真实性和合法性应承担的法律责任，包括行政责任、刑事责任和民事责任；还要抓紧出台《会计法实施细则》，对有关法律责任的规定予以细化，以便为依法追究违法者的法律责任提供可实际操作的具体规范。第三，修建完善规范的会计信息披露制度。应将会计信息披露制度化、规范化，并根据国际惯例进行修订和补充。如要求上市公司在其招股说明书、上市公告书、中期和年度报告中公开披露降息额和降息率；在会计报表附注中公开披露各种对公司财务状况产生重大影响的后期事项，以及每个会计年度后90天内完善报告等。
（二）完善公司法人结构，建立完善上市公司内部控制制度。
首先，应实施“国有股减持”战略，使国有经济适度收缩，改善国有上市公司的股权结构，增强非国有股东在股份有限公司中的地位和作用。其次，构建企业的激励机制，探索新的激励形式，使权力与责任相配套，让各级人员在权限范围内各司其职，激励经营员工，从利益分配上防范会计信息失真。第三，建立健全上市公司内部控制制度，在企业转制的同时，完善企业内部控制环境、控制程序、风险分析和评估，信息生成与沟通等方面，对企业进行全方位的有效控制。第四，建立加强独立董事制度。相对内部董事而言，独立懂事的独立性使其在公司治理结构中扮演重要角色，在监督公司经营管理，提高公司业绩，保护股东权益等方面发挥重要作用。
（三）加强社会审计披露信息的监督作用，完善独立评审制度。
注册会计师以第三者身份，谨慎公正的对上市公司披露的财务信息提供鉴证服务，为证券市场的有效运转提供保障。所以，我们要更大程度上增强注册会计师实质上的独立性，不断规范注册会计师的执业标准，净化执业环境、提高执业质量。此外，还应加强注册会计师的继续执业教育，提高他们的专业技术和职业道德水平，确保财务信息披露的真实性和公允性，最大限度的约束会计舞弊行为，从而保证全体股东的根本利益。
（四）加强证券监督及处罚力度。
当前，为加强我国证券监管机构的处罚力度，应采取下列措施：首先，参照国际惯例，应逐步将其他政府部门的证券监管权收归证监会，使证监会成为全国唯一的权威的最高证券监管机构，并在证监会下设立专门的调查、惩戒机构或委员会，制定一套切实可行的调查、监督和惩戒措施。其次，建立对上市公司年报的抽查复审制度，并定期公布抽查复审结果。对被注册会计师出具无保留意见尤其是否定意见的公司要格外重视，及时向注册会计师了解情况，对上市公司进行调查，采取相应措施进行处理。第三，证监会应会同财政部及中注协，以年检等形式对从事证券业务的会计师事务所的执业资格进行抽查和监管，并有权对其中违反规定的注册会计师及事务所采取惩罚措施，同时实行上市公司改换会计师事务所的事先登记备案制度，以防止有人从中作假。第四，由于我国证券市场化程度不高，必须制定强制性的信息披露制度，尤其是会计报表附注的披露，明确哪些情况必须披露。对于上市公司故意隐瞒不予披露或者进行虚假披露的，应追究有关责任人责任；对注册会计师弄虚作假的，应取消其从事证券业务的资格，并由行业协会对其处罚。只有做到以上几点，才能避免对上市公司会计信息质量监督流于形式。
参考文献
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[2] 黄越，关于加强会计信息披露制度的思考，当代经济，2005，3
[3] 高子宏，上市公司会计信息披露规范及其治理，中南财经大学学报，2005，1
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