【关键词】 环境会计信息披露； 博弈论； 利益主体
一、引言
随着环境问题的日益突出和人们环保意识的逐渐增强，环境会计日益受到世界各国政府、企业和社会公众的广泛关注，环境会计信息披露作为环境会计的基本问题和核心内容，自然成为人们关注的首要问题。我国从20世纪90年代初开始环境会计的研究，目前，环境会计特别是其中的环境会计信息披露的理论与实践都有了较大的发展，但仍存在诸多问题，如对环境会计信息进行披露的企业比例并不高，且披露内容不完整，方式不规范；环境信息的质量较低，实用性差，真实性不高；环境会计信息披露的法律法规和准则等不够健全；政府及公众对于环境会计信息披露的监管及监督不迫切、不主动等。本文运用博弈论的方法，针对环境资源的相关利益主体，对我国环境会计信息的披露进行分析，以寻求改善环境会计信息披露的策略。
二、环境会计信息披露的博弈分析
由于环境资源具有非排他性，环境资源的消费者不仅仅是每个自然人，还包括依靠环境资源进行生产或是产品对环境产生影响的企业，在这种情况下，就出现了环境资源所有权和使用权的分离，因此，环境资源的相关利益主体相当广泛，环境会计信息的主要使用者应该包括政府、社会公众、企业经营者和股东。这些利益相关者会从不同角度，不同程度地推动或抵制环境会计信息的披露。
（一）政府和企业的博弈分析
政府和企业作为不同的利益主体，其关注的目标一定是不一致的。企业作为以营利为目的的组织，自身经济利益最大化是其最根本的目标，因此，只要有利于企业价值增长的活动，企业就可能为达到目的而忽略其他相关主体的利益。而政府由于其特殊的角色地位，就必须着眼于公共事业，因此提出了可持续发展的任务，明确了环境保护的重要性，为人们的日常生活和社会的长远利益服务。那么，作为评价企业环境资源使用及保护情况和预测未来环境质量及风险的依据，环境会计信息的披露理所当然成为了企业和政府博弈的对象。在这里，假设政府对于企业环境会计信息的披露有监督和不监督两种情况，企业面对政府的要求有披露和不披露环境会计信息两种情况，那么可以构建如下博弈模型（见表1）：
在这个博弈过程中，企业如果进行环境会计信息披露，则要花费-5的成本，政府的监督也要花费-5的成本。但若政府监督企业是真实地披露了环境会计信息，则会给企业一定的税收优惠政策，公众也会对企业给予一定的好评，提高企业的社会商誉，企业就可获得收益为10。但若政府发现企业未进行环境会计信息的披露，则会处以-10的罚金。如果政府无作为，不对环境会计信息的披露进行任何监管，则会受到公众谴责，遭受-1的损失。从表1可以看出，此次静态博弈的唯一一个纳什均衡是（-1，0），即企业选择不披露环境会计信息，政府也不对环境会计的信息进行有力的监管，这便是我国环境会计信息披露的现状。同时从表1还可得到，此时纳什均衡的社会总收益并不是最高，只有-1，而且也不是公众最希望得到的现状。因此，面对这种情况，应该制定更合理的制度，对目前我国环境会计信息的披露及监督进行改进，使得均衡向政府有效监管和企业披露的方向转移。
因此，公众在中间就起到了很大的潜在作用，如果面对政府的无作为，公众采取更强烈的谴责态度，使得政府无作为的损失更多，如达到-5。如果公众对于政府的有效监督，应给予更多的响应和支持，使政府监督的收益达到3，那么，此时的纳什均衡就会向政府监督和企业披露的方向转变，即（3，5），同时，社会的总收益也会得到显著提高，达到8，结果如表2。另一方面，政府也可以着力研究开发监督的方法，使得监管的成本降低、效率提高，也有助于均衡向最优的方向转移。
（二）企业和社会公众的博弈分析
在企业和公众的博弈关系中，企业是环境会计信息的供给者，而公众是该信息的需求者。作为两个不同的利益主体，他们的目标当然也是不同的，也都会选择有益于各自利益最大化的行为。所以，在他们之间，很难就信息的披露达成一致的标准，因此企业和社会公众之间的博弈应该是一种短期非合作博弈。在这场博弈中，假设公众所面对的是上市公司，则企业的可选策略有真实披露或是虚假披露，那么公众对于企业的信息披露，可以选择购买该企业股票或不购买，则此时的博弈模型可见表3：
如果信息供给者真实、充分地披露环境会计信息，则理性的投资者会根据真实信息作出投资决策，使其效用达到最大化，社会资源得到最有效的利用。然而，从表3可以看到，无论社会公众怎样选择，企业对环境会计信息进行虚假披露或者不披露时的收益总比真实披露时大。因此可以推测出，在一次性静态博弈中，企业总会从自身利益出发选择虚假披露或不完全披露，而理性的公众也会预见到企业可能的行为，从而选择不购买该企业股票。那么此次静态博弈的结果是，双方收益分别为（5，4）的组合构成了纳什均衡，即企业选择虚假披露环境会计信息，而公众选择不购买，此时社会总收益为9。
此时的均衡状态并不是我们所期望的，这样的结果既不利于企业发展，也不利于公众的收益最大化，因此，应该对此时的状态进行合理的改进。可以通过增加真实披露的收益和降低虚假披露的收益两个方案，使企业选择真实披露环境会计信息，同时公众选择购买该企业股票，进而使两者的自身利益都达到最大化，此时的博弈也可达到最优均衡。
对于提高真实披露的收益，可以采取的策略是选择合适的激励机制，即政府可以对于真实披露的企业给予更多的奖励及税收优惠政策，公众也对进行真实披露的企业给予更多的好评。或是加强环境会计信息披露方法和技术的研究，使企业降低披露成本，进而提高真实披露的收益。此时博弈模型可转变为表4：
对于降低虚假披露信息的收益，可以采取的策略为加强监管及惩罚力度，并利用媒体的力量，对虚假披露的企业进行反面宣传，使得该企业在公众中的形象降低，社会商誉下降，从而使得企业进行虚假披露的收益降低，此时企业和社会公众的博弈模型可由表3转变为表5。
（三）企业经营者和股东的博弈分析
在企业的内部管理中，股东考虑的是企业的价值升值，而经营者考虑的是自身的利益。因此，股东为了达到自身利益的最大化，就会选择不同的激励措施以鼓励经营者，使其目标和自己一致，共同为企业创造最大的利润。但经营者也可以选择不接受股东的激励，仍旧按自己的方式进行经营管理。此时，可以构造出如图1的博弈模型：
由图1的动态重复博弈模型可以看到，企业的经营者最终会选择和股东站在同一面，对于环境会计信息进行有选择的披露，即只披露对企业效益有好的影响的方面，而对不好的信息则不披露或进行虚假披露，从而达到企业利益的最大化，但此时并不一定是整个社会利益达到了最大化。因此，对于股东和经营者的监督，以及对他们的环保理念和职业素养的教育将起很大的作用。
三、结论
通过上述对环境会计信息披露的相关利益主体间的博弈分析可以看到：政府、企业、社会公众及股东都不同程度地对环境会计信息的披露起到促进作用，但同时又会在某些方面阻碍着环境会计信息的披露。从企业来说，披露环境会计信息是必然趋势，充分、及时、可靠、准确地披露有利于企业价值的提高，有利于社会的可持续发展；对政府而言，加强对企业的监督和监管，加快环境会计信息披露的相关准则的建立和完善，加强立法执法力度，有利于可持续发展战略的实现，有利于国家和社会；在社会公众方面，企业环境会计信息披露得越真实、充分，就越容易实现公众利益的最大化，那么公众对政府及企业的评价和信心都会提高，进而也会提高企业的环境商誉，政府也将更加得到公众的信任。●
【参考文献】
［1］ 张劲松.环境会计报告研究［d］.黑龙江：东北林业大学，2007.
［2］ 姚瑶，周密.环境会计信息供求双方的博弈分析［j］.上海立信会计学院学报，2006，20（4）：8-12.
［3］ 卢成龙.环境会计信息披露的博弈论分析［j］.四川理工学院学报（社会科学版），2005，20（1）：117-119.
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