摘 要：增值税“转型”以后，仍存在税负不公平、征收范围不规范、征收链条不完整等问题，扩大增值税征税范围是进一步完善增值税制度的必然选择。增值税“扩围”的改革，应该分步骤进行，同时，调整财政分配体制。
关键词：货物劳务税；研究 国务院总理温家宝在2011年10月26日主持召开国务院常务会议，决定开展深化增值税制度改革试点。 为进一步解决货物和劳务税制中的重复征税问题，完善税收制度，支持现代服务业发展，会议决定，从2012年1月1日起，在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点，逐步将目前征收营业税的行业改为征收增值税。（一）先在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展试点，条件成熟时可选择部分行业在全国范围进行试点。（二）在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。（三）试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区。试点行业原营业税优惠政策可以延续，并根据增值税特点调整。纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税可按规定抵扣5。 一、增值税“转型”成效回顾 1994年我国进行全面性、结构性的税制改革，建立了以货物劳务税和所得税主体，其他税种相配合的复合税制体系，这种复合税制体系与国际基本接轨、与国情基本吻合、与市场经济基本适应，对于我国经济体制改革和经济社会的长远发展起到了重要保障和推动作用。在货物劳务税中，对货物和加工、修理修配劳务征收增值税，对其他劳务和无形资产、不动产征收营业税，形成增值税和营业税两税并存的格局。但由于增值税是生产型增值税，而且两税税负的不平衡，仍然制约我国经济的发展，增值税的“转型”、“扩围”的呼声一直不断。因此，2009年全国实行由生产型向消费型增值税的转型，对第二产业的机器设备实施税前抵扣。国家税务总局提供的统计数据显示，2009年全国增值税一般纳税人机器设备进项税额抵扣1416亿元，有效减轻了企业投资负担6。增值税的“转型”改革以后，税收收入仍实现了一定的增长。数据显示：2009年全国税收总收入完成59514.7亿元，比上年同期增长9.8%，同比增收5290.91亿元7；2010年全国税收总收入完成73202亿元，比上年同期增长23%，同比增收13681亿元8；财政部2011年7月19日发布数据显示，2011年1至6月，全国税收总收入完成50028.43亿元，同比增长29.6%。9 增值税的适时转型，一方面减轻了纳税人的税收负担，推动了企业的技术改造和自主创新能力；另一方面消除了因世界金融危机对我国企业所造成的不利影响，但增值税与营业税的税负不公以及营业税重复征税的问题仍然没有得到有效的解决，增值税“扩围”问题逼在眉睫。“十二五”规划中提出“扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收”10。把适用营业税的劳务和无形资产、不动产纳入到增值税范围，增值税取代营业税，增值税将覆盖营业税征收范围，成为贯穿工、商、服务业的税种。增值税的“扩围”改革，将割裂16年之久的增值税链条真正修复，为催动产业升级、转变经济增长方式铺平道路，其意义和难度将远大于增值税的“转型”。 二、两税并征的现状分析 1994年税制改革形成的增值税与营业税并征的现状，这与当时的中国市场经济发展阶段和税收征管水平是相适应的，对于促进中国市场经济的健康发展和保障财政收入的稳定发挥了重要作用。但面对新的国际、国内经济形势，两税并征与最优税制的要求差距较大，存在的税负不公平、征收范围不规范、征收链条不完整等问题也越来越引起世人的重视： 最优税制是同时兼顾效率原则与公平原则，能尽量降低税收对经济的扭曲的税制。这是一个比较复杂研究，至今也没有能给出一个最理想的答案。但一般来说，少开征税种要比多开征税种为好，低税率广税基要比高税率窄税基为好。也就是说，能不开征税种的行业就尽量不要开征，已开征税种的行业，要尽量一个税种适应多个行业，而不是一个行业开征一个税种，而且税率要尽量统一、尽量降低。增值税自1954年在法国问世以来，在公平和效率上的具有较强优越性，一经问世，很快风靡全世界。增值税在世界各国的实行与推广，主要是着因为它能够消除原有的各种“销售税”难以避免的重复征税以及在一定程度上考虑了纳税人的获利能力，具有相对的效率而且较为公平。然而，营业税的存在，特别是按照行业设计税率，按营业收入全额征税，有多少道流通环节就征多少道税，尽管我国现行营业税参照增值税原理，实行部分行业或者税目的差额征收，降低纳税人的税收负担，但重复征税问题仍然较为突出，使得某些行业上中下游间联合程度的松紧直接影响该行业整体流转税负担的高低，影响到社会分工协作。比如一个物流企业如果将其业务分包给仓储或者其他相关企业，这个物流企业要就其营业额全额缴纳营业税，其他接受分包业务的企业还要根据自己的营业额再缴纳营业税。同一道业务被重复征税，导致采取专业化协作方式生产、分工越细的纳税人税收负担较重，不利于服务业的专业化分工和协作。同时，由于两税并征，致使增值税抵扣链条中断，使增值税的税额抵扣制度不能正常实施，纳税人的税负失衡。由于增值税、营业税税负的差异，会影响企业服务提供方式和组织形式的选择，扭曲了生产经营者的经济行为。另外，两税并征税务机关的管理难度较大，征税成本以及纳税人的纳税成本增加。因此，两税并征不具有经济学意义上的公平性，也有损整个社会的经济效率和税务部门的征管效率。 三、增值税“扩围”改革的设想 增值税“扩围”改革的总体思路，是将第一、二、三产业纳入增值税的征税范围，实行全面型的增值税制。当然，增值税的“扩围”改革不能一蹴而就，应考虑的因素较多，比如我国经济发展、税收管理体制、税收征收管理水平、财政承受能力以及纳税人的纳税意识、财务会计核算水平等等，宜分步实施。 增值税“扩围”改革首先应将与第二产业紧密联系的行业纳入到增值税的征收范围。这是因为与第二产业联系紧密的行业，如交通运输业、建筑业、邮电通信业、融资租赁业等行业的发展已经受到了现行税制的障碍，尽快将这些行业纳入增值税征收体系，使增值税“链条”逐步链接，促进这些行业的进一步分工和协作，带动经济的发展。 交通运输业与企业的生产经营活动密切相关，按照现行税制的有关规定征收3%的营业税，致使增值税抵扣链条中断。为了减轻纳税人的负担，在1994年税制改革时就对增值税一般纳税人在购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付的运费，允许按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算进项税额，这实际上是增值税的一个变通。因此，交通运输业以及其他与生产密切相关的服务业，如物流业、仓储保管业、邮电通信业应先行改革。 大多数实行增值税的国家，均将建筑业纳入增值税征税范围。对建筑业生产的产品——商业用房或住房以及建筑业所必需的劳动对象——土地使用权，像其他货物一样，都纳入到增值税征收范围（土地使用权出让免税），保证建筑业相关产业增值税链条的完整。我国现行税制对建筑业征收3%的营业税，而对于建筑工程所用原材料及其他物资和动力在销售环节征收增值税，从而形成增值税和营业税重复征税。因此，将建筑业先行纳入增值税征税范围，保证建筑业与前期相关产业增值税链条的完整，待条件成熟后，再将销售不动产纳入增值税征税范围，保证建筑业与相关产业增值税链条的完整。 服务业及其他行业与第二产业有一定关系，但因为这些行业的从业户面广量大，现金交易、不开发票现象较为严重，征管难度相对较大，应当待增值税征收管理比较规范、现金交易能够得到有效控制的条件下，再将其纳入增值税的征税范围。 总之，增值税“扩围”宜采取渐进方式分批进行，将条件成熟的行业先进行纳入增值税的征收范围，不应当按照先行设定具体的时间表按部就班进行。 四、增值税“扩围”改革对地方财政的影响 增值税“扩围”改革，实际上是税收管理体制的改革，由于增值税是共享税，营业税是地方税，而且营业税几乎是地方政府唯一的主体税种，自1995年起，营业税基本上都占地方税收的四成以上。因此，增值税的“扩围”改革将在一定程度上影响地分财政的利益，给地方税务机关的整个机构配置以及相应的工作带来不利影响。 增值税“扩围”改革的主要目的是解决行业税负不公平，促进产业结构优化升级，应考虑中央和地方因改革牵扯到的利益划分，要尽量保证地方政府的既得利益，以消除可能面临的地方阻力。特别是在地方财政相对比较吃紧的情况下，改革应该以不减少地方财力为前提，这样才能调动地方政府参与和推动改革的积极性。根据国务院常务会议，“试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区。”但是，改革财政管理体制是不可避免的事，在试点期间应当关注地方增值税“扩围”改革对地方财政的影响。对于因增值税“扩围”改革减少地方财政收入的，应将改革后的增值税通过转移支付的方式返还给地方，最终还是要调整增值税中央和地方的共享比例，并适当向地方倾斜。 总之，增值税的“扩围”改革，会牵动一系列极为复杂的相关因素，必须综合考虑并 “分步”实施。 参考文献： [1]刘明慧 扩大增值税征收范围的难点解析[J]，税务研究，2010，11 [2]董其文 加快推进扩大增值税征收范围的改革[J]，税务研究，2010，11 [3]刘海庆 米月皎 “扩围”后的增值税税收分成比例设计[J]，税收经济研究 （双月刊） 2011，3 [4]魏陆 扩大增值税征收范围改革研究[J]，《经济问题探索》2011，7 [5]严仿棕 我国增值税与营业税并征探析[J]，《Commercial Accounting》，2011，8
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