【摘要】随着我国医药卫生体制改革的不断深入，公立医院的收入补偿渠道由原来的三个减少为两个，而成本却逐年增加。公立医院要在公益性的前提下维持运营，必须改变管理模式，由重收入向重成本转变。受盈利模式的影响，现行成本管理存在理念落后、精细化程度不高、成本核算无法满足管理需要、信息化水平滞后等诸多问题。文章通过分析医改对公立医院成本管理带来的影响，结合公立医院成本管理的现状，探索新形势下成本管理的思路。
【关键词】医改；成本管理；药品加成
目前，我国医药卫生体制改革进入深水区，取消药品加成政策全面铺开，医保控费作为医改的重头戏，也在各省市拉开了序幕。对于众多依赖“以药养医”模式的公立医院来说，药品加成的取消切断了主要的收入来源，而随着医院的发展，支出项目不减反增。财政投入十分有限，如何在保障公益性的前提下维持医院的运营，成为公立医院亟需关注的问题。
2015年，国家卫计委体制改革司司长梁万年在第十一届健康产业高峰论坛上表示，医改带来的收益减少，需要“政府补一些，价格调整一些，医院消化一些”。“医院消化一些”，即医院要进行成本管理，学会“开源节流”[1]。本文分析医改对公立医院成本管理带来的影响和挑战，结合成本管理现状对新形势下医院成本管理的发展思路进行研究和思考。
一、医改对成本管理带来的影响
随着医保基金盘子不断扩大，医院更关注收入的增长，关注如何增加床位、扩大规模、吸引病源，对成本往往采用粗放型管理。取消药品加成，分级诊疗、按病种付费的推进，意味着公立医院的收入增长空间越来越小，公立医院想继续运营下去，必须从重收入、重规模向重成本、重效率改变。
（一）药品零加成减少了医院的收入补偿渠道
药品的零加成政策减少了医院的收入来源，促使医院把关注点放在“节流”上[2]。从医院角度来说，为了应对收入减少带来的损失，一要压缩药品和耗材的收入占比；二要降低经营成本，提高资产使用效率；三要探索新形势下的药房管理模式，提高药房的投入产出比。
（二）医疗服务项目价格调整改变了收入结构
调整医疗服务价格是深入推进医改的主要措施，医疗服务价格调整的方向是降低大型设备检查费，提高技术劳务性项目收费。改革后收入结构的变动直接影响到相关科室的工作量和资源占用，比如内科门诊中开具常用药、慢性病药的患者由于医事服务费的调整大量分流到社区，而放射科由于CT、核磁等项目价格降低导致工作量不断增长，但是相应的资源分配却没有随之改变。
医院对资源的分配应该服从医改方向。医疗服务收入结构的变动对人、财、物和空间等资源配置提出了更高的要求，如何合理配置资源，减少资源闲置，提高资源使用效率，是医院成本管理面临的重要课题。
（三）支付方式改革对固有的盈利模式造成冲击
不同的支付方式导致公立医院不同的行为模式。过去按项目付费机制下，医院收入来源于项目的工作量，开单越多，收入越多，为了利益最大化容易导致过度医疗的行为；而以病种付费为主的多元化支付方式，将超出付费标准的费用分担给医院，医院的成本来源于项目的工作量，开单越多，成本越大，能够促进医院主动规范医疗行为，形成以成本为中心的经营模式。
支付方式的改革对医院固有的盈利模式带来了很大冲击。单纯为了降低成本，减少医疗服务项目和耗材使用，可能无法实现医疗服务目标；增加检查、治疗服务，成本超出付费标准太多，可能导致医院无法生存。如何准确测算成本，合理规划治疗路径，在保证医疗效果的基础上降低医疗服务成本，是公立医院成本管理面临的挑战。
二、成本管理的现状
（一）成本管理的观念落后
长期以来受盈利模式的影响，公立医院更关注于收入的规模，没有足够的动力主动进行成本管理。即使开展成本核算的部分医院，对成本管理的认识也比较片面，认为成本管理就是成本核算，成本核算软件种类越多，成本管理越先进，这种观念一定程度上会制约成本管理的探索[3]。成本核算的本质是对象化的费用，它将各种费用通过不同的分摊标准分摊到核算对象上，重点在结果的产出；而成本管理是通过规范业务流程、合理配置资源等方式提高投入产出率，重点在业务的管理过程。也就是说很多医院仅仅停留在数字核算阶段。
（二）成本管理的精细化程度不高
成本精细化管理是可靠的成本分析、成本核算的前提，医院成本管理的精细化主要体现在数据的准确性、管理的细节性以及管理的科学性[4]。目前很多医院成本管理的精细化程度不够，表现在以下方面：
1.基础数据不准确。比如：医院不同业务系统中的数据由于口径不一致经常存在差额，水电费等公用费用的分摊计量方式不合理，HIS系统中存在明细项目信息不准确的现象，基础数据直接影响到成本分析和决策的准确性。
2.材料管理不够精细。很多公立医院材料购买时没有进行可行性研究，没有责任到人，发生问题后无法追溯；材料领用时以领代耗，大量耗材积压在使用科室，不能真实反映使用情况；材料使用时没有进行消耗分析和数量对比，不清楚有无浪费、盗用现象；高值耗材没有实施一物一码的关联，采用零库存，不及时入账。
3.大型设备购买不科学。设备采购前没有进行充分论证，设备可能存在重复购置、闲置、不会用的问题；设备采购后没有持续进行经济效益分析，判断设备使用是否符合预期。
（三）成本核算对成本管理的支持有限
国内很多医院已经逐步建立起成本核算体系，根据核算对象的不同，通常包括科室成本核算、医疗项目成本核算和病种核算。但经过几年的核算发现，成本核算对提高成本管理的作用有限，究其原因有两个方面：
1.成本核算方法的适用性。成本核算的本质是对象化的费用，更适合以直接成本为主、标准化程度较高的服务，对于以间接成本为主、个性化的医疗服务来说，无论是按人员，还是按工作量分摊，都会与真实成本相偏离，把结果用到决策上，会造成偏差。
2.成本核算过程没有深入业务科室。在成本核算中，过于强调结果的产出，而对核算过程中遇到的问题没有进行深入的分析，比如HIS系统科室数据不准确、手术室没有二级库核算等问题。这些恰恰是成本管理需要关注和持续改进的。
（四）信息系统建设滞后
公立医院作为人员密集型、技术密集型、资金密集型的机构，良好的信息系统建设是运营的前提。但医院信息系统建设远远滞后于管理的需求。主要表现在以下方面：
1.信息系统缺乏整体设计理念。在成本核算工作中，往往需要将业务系统提供的原始数据进行二次处理，说明医院成本核算软件与其他业务软件之间难以共享和交换数据，各软件形成信息孤岛。
2.现有的信息系统功能不够完善。比如物流系统对耗材的管理，只能显示耗材的入库、出库情况，各科室核算时以领代用，无法实时反映耗材使用情况，大量的耗材存放在使用科室。对于高值耗材的管理，各医院普遍采用零库存的管理模式，由供应商按需送货，使用后办理出入库的现象普遍，信息系统并不能随时监控。
3.财务核算自动化程度低。信息流无法实时汇总，会计核算无法自动生成。一方面，财务人员无法从繁重的基础核算工作中解脱出来，把更多的时间放在成本管理上；另一方面，由于无法实时提供财务信息和预算信息，对成本管理精细化带来了阻碍。
三、新形势下成本管理的思考
（一）提高精细化管理水平
相对于企业管理来说，医院的精细化管理水平还有很大的提升空间，公立医院应该重点关注以下方面：
1.提高基础数据的准确度。一是基础数据产生时核实准确性。比如HIS系统中开单和执行科室不正确，对人员、面积等基础数据没有及时更新。二是财务入账时增强规范性，严格按照会计准则和内部控制制度的规定入账。三是费用分摊时强调科学性。比如很多医院的水电费依然按面积或人头分摊到科室，往往跟科室的实际耗费量存在偏差。排除大功率设备科室后再按面积分摊更为合理。
2.材料管理细节化。材料引进时，科室需要写可行性报告，对医疗成本、科室费用做出承诺，主管院长审批后由经管部门进行成本效益核算，本着谁引进、谁使用、谁负责的原则，责任到人；材料领用时，控制科室库存，以留置针为例，计算科室收费例数与留置针领用数的比例，如果差别太大，可能存在库存过多或者盗用现象；材料使用时，及时进行数量对比和消耗分析，比如核算放射胶片，先按照工作量计算出月度标准消耗量3200张，实际消耗量3526张，损耗率为10.18%，对损耗率进行分析对比，寻找原因；针对手术室的材料管理，由于价值高，种类繁多，可以采取手术室下设三级库，以手术间为结算单位，由巡回护士负责，按实际需求办理材料出入库。
3.固定资产管理科学化。固定资产购买前，进行可行性论证，通过本量利分析法，核算固定资产的保本工作量，除此之外还要考虑医院周围病源数量，能不能达到预计工作量，有没有专业的操作人员，设备会不会闲置。固定资产购买之后，要进行持续的经济效益追踪和合理的资产配置，使资产达到预定的使用目标[5]。
（二）合理配置医疗资源
随着药品加成的取消和内涵耗材实行打包收费，药品收入和材料收入成为无效收入，而医疗机构无论资金还是人力、物力、空间资源都是有限的，成本管理的目标就是将有限的医疗资源配置到有用的地方，产出更多的效益。
1.合理规划科室资源投入。收入结构的调整对科室的工作量产生影响。一方面，通过数据对比的方式对医改前后工作量进行分析，从而进行人员调配和材料管控。另一方面，利用项目成本核算结果，通过对不同科室同一治疗项目进行人力分析，判断医护人员的工作量；通过对不同科室相同设备检查项目进行工作量分析，合理调配固定资产，提高资产使用率。
2.探索新形势下的药房管理模式。药品零加成政策实施后，药房从利润中心转变为成本中心，药师也面临着尴尬的处境。在医改政策允许的前提下，将药房托管给相关机构看似是个不错的选择，但是对药品质量的监管十分困难。目前药师的专业性没有得到充分发挥，应该抓住医改的机遇，引导临床药师对患者临床用药进行咨询和指导，对处方进行审核和点评，这样不仅使药师功能得到发挥，也提高了临床的工作效率，降低诊疗风险。
（三）梳理业务流程
以病种付费为主的支付方式改革影响了公立医院的战略定位，为了应对支付方式的改革，应该通过价值链分析梳理业务流程，认识哪些是可增值的、有发展潜力的部分，哪些是非增值的、不必要的部分，在有限的时间内减少非增值服务时间，提高服务效率。对于必要的医疗服务，推行疾病分类和临床路径管理，使医疗服务管理标准化。一方面，有利于规避无效的服务环节，节省服务成本，提高诊疗效率；另一方面，医疗服务越规范，流程越标准，成本核算的数据越准确，对成本决策的支持力度越大。
（四）加强业务财务融合
医院成本管理的主体通常为财务人员，成本管理的对象为业务科室，财务数据真正服务于业务需求离不开“业财融合”[6]。目前，大多数财务人员的分析工作停留在数字游戏上，没有真正深入到业务科室，对业务流程缺乏了解。财务人员应该借助专业知识，通过预测分析、预算管理、成本控制的方法，用来源于业务科室的信息指导业务管理。
（五）开展以成本控制为核心的全面预算和绩效管理
业务科室是目标导向的，而成本管理是过程导向的，从本质上说，成本管理是对业务科室的活动进行控制。所以无论是物资采购，还是日常支出，都需要对业务科室进行监督，最好的方式就是开展全面预算管理，将预算的考核结果与绩效挂钩[7]。
公立医院在战略目标的基础上编制支出预算，经过审批后下达到业务科室。支出活动产生时，首先要判断是否有预算，通过预算进行成本控制和管理，并通过绩效评价保障预算执行。物资采购预算管理流程如图1所示。
（六）提高医院信息化水平
信息系统是医院管理的支撑，无论是日常运营，还是成本管理，都通过信息系统将制度落地。医院的信息系统要与医疗、管理深度融合，实现数据共享，要推进人、财、物一体化管理，对流程进行优化，从而为决策提供信息，提高管理效率。
1.搭建统一的数据核算平台，提高数据的共享性和一致性。将HIS系统、会计核算系统、预算管理系统、成本核算系统、物流系统中的相关信息整合到信息化平台，各类信息共享互用，避免信息孤岛的出现。
2.提高财务核算的自动化程度，推进人、财、物的一体化和智能化管理。一方面，可以优化业务流程，增加数据的准确程度；另一方面，可以减少财务人员工作量，解放财务人员，促进财务人员从核算型会计到管理型会计的转型。
3.加强管理型软件的建设。现有的财务软件主要为财务核算服务，成本、预算、绩效相关软件缺乏科学性和可用性。手工分析数据工作量巨大，要做到精细化的成本管理，管理型财务软件不可或缺。
4.医院作为数据密集型机构，应该科学有效地利用大数据技术进行数据分析，从数据池中挖掘出数据价值，为医院的经营服务。
四、结语
长期以来，受医院盈利模式的影响，管理者对成本管理的关注较少。医疗卫生改革的推进使医院不得不开始重视成本管理。成本管理是一个循序渐进的过程，公立医院要在成本精细化的基础上，合理配置医疗资源，优化收入结构，在预算管理和绩效管理的辅助下，提高资源的投入产出比，实现医院的良性发展。
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