关键词：新会计核算制度；人力资源；会计核算
1 人力资源会计的概念与核算前提
1、1 人力资源会计的概念
1960年，美国经济学家舒尔茨在就任美国经济学会主席时，发表了题为“人力资本投资”的演说。人力资本概念才被正式纳入主流经济学，同时标志着人力资本理论的正式形成。舒尔茨指出：“人们获得了有用的技能和知识，这些技能和知识是一种资本形态，这种资本在很大程度上是慎重投资的结果，在西方社会这种资本的增长远比传统资本(物质资本)要快得多。”
1、2 人力资源会计核算的前提
传统财务会计的四大假设即会计主体、持续经营、会计分期、货币计量假设，同样适用于力资源会计的核算，并且引入了人力资源会计核算之后，这四大假设也有了新的内涵。(1)会计主体假设：传统财务会计的主体是以对财物的所有权或占有及经营为基本特征，把人力资源会计的核算引人到传统会计核算体系当中后。它说明了人力资源会计价值所指向的对象是具有一定范围和条件的，具体包括：(1)人力资源会计的研究对象仅限于一个会计实体所能控制、支配运用的人力资源。人力资源投资成本和价值的计量应以一个会计主体为限，不能超过这个范围。(2)人力资源会计所要计量的人力资源是作为生产要素的过去资源。(3)持续经营假设：尽管在一个企业当中，人员具有很大的流动性，但从存量的角度考虑，一定期间内企业人员在管理当局的合理控制下，经过适当的流入与流出后，人员的存量具有一定稳定性，况且一个企业拥有充足的人力资本是其持续经营的根基。(4)会计分期假设：为了分阶段考核和报告企业人力资源的经营状况，必须将持续经营假设的企业人为地划分为若干期。除了可以按照生产周期或日历年度分期，也可以按人员与组织的契约期，在人力资源流出组织时予以清算，或是为了满足人员调配。置的需要而有所取舍。会计分期假设在确定人力资源支出的会计处理时，如果支出影响是短期的，则就费用化，否则应当资本化。(5)综合计量假设：传统财务会计引入人力资源的核算后，仅有货币计量是不够的，许多非经济因素的计量就不能局限于用货币尺度，必须辅之于非货币尺度，或者借助于中介变量转换，或者采取定性描述方式等。此外还有人是人力资产的载体假设。即人力资产指的是劳动力资产，但脱离了人的存在，劳动力也就无从谈起。这是推行人力资源会计核算的又一前提。
2 人力资源会计核算的计量
2、1 历史成本法
历史成本是一个企业拥有或者控制一项资产必须付出的代价。人力资产的成本包括为取得人力资产而支付的招募、选拔、雇佣、安置等费用，称为取得成本，还包括为提高人员素质和技能而支付的培训和继续教育费用，称为开发成本。这种方法最大的优点是计算简单，数据具有客观性和可验证性·使人力资源会计与非人力资源会计在计价原则上保持一致，并且，人力资源被看作实物资产，记录和披露人力资源并不十分困难，任何一项由于上述项目所引致的成本都将增加人力资源的价值。
2、2 重置成本法
重置成本法指在现实物价水平下，对企业现有的工作人员重新取得、开发、培训等需要发生的全部费用支出资本化的方法。人力资源重置成本包括：职务重置成本和个人重置成本。职务重置成本是指从职务角度计量企业在现实条件下取得和培训特定职位要求的人力资源所必需付出的代价；个人重置成本是指企业在现实条件下获得和培训必须的人力资源所付出的代价。重置成本法有利于管理决策，考虑了人力资源的现实价值，有利于人力资源的价值保全。在企业内部提供财务信息为管理决策服务时，应用重置成本法应当是一个不错的选择。
2、3 机会成本法
重置成本法是以企业员工离职使企业蒙受经济损失为依据来计量的。在这种方法中倡导“竞争性招标价格”，指一个雇员的机会成本是以其他部门对他提出的标价为基础计量的。它不是企业的实际支出，但企业要为其所作的决策承担相应的损失。这种方法接近于人力资源的实际经济价值，但机会成本法与传统会计模式相距较远，只适用于雇员素质高、流动性大且机会成本易取得的企业。
3 人力资源的权益与分配
3、1 人力资源的权益
人力资本所有者享有企业剩余索取权的这种权益反映在企业财务报表中可以以项目“人力资本”来表示，如“实收资本”反映物力资本所有者对企业享有的权益一样，性质上“人力资本”项目反映的是人力资源所有者对企业享有的劳动者权益。
3、2 人力资源的分配方式
人力资本参与企业收益分配的方式主要有以下几种形式：(1)职工股：职工股是企业通过向本企业职工出售股票的方式而使职工成为企业的投资者。在职工持股计划中，企业取得企业的股票是以其成为企业的职工为前提的。(2)劳力股：他是根据劳动者投入企业的劳动力折合而成的股本。这种分配形式的特点是无需对人力资本进行计量，按职工当年的贡献进行分配。(3)人力资源权益股：它是劳动者按其投入企业的人力资源所形成的人力资本在企业中所拥有的股份。(4)股票期权：指的是授予职工的股票期权。对于此企业会计准则一股份支付已有了较详细的业务处理。在我国现阶段人力资源参与企业剩余分配的情况只是在个别企业的高级技术人员或者高层管理者中出现，其形式以人力资源权益股、股票期权、职工股等各不相同。
4 人力资源会计业务处理
4、1 企业成立之初的业务处理
企业在刚成立时，应当在确认物力资产的同时确认人力资产。
确认物力资产：
借：固定资产、银行存款、无形资产等科目
贷：实收资本／股本
资本公积一资本溢价／股本溢价
同样，应当估计其人力资产的价值入账
借：人力资产
贷：资本公积一人力资本溢价／股本溢价
这是由于在我国现阶段人力资产还没有大规模参与企业利润的分配，先将其计入“资本公积”科目，待以后随着职工持股计划，职工股，劳力股，人力资源权益股，股票期权等职工参与企业利润分配方式的施行，可将这部分资本公积一人力资本溢价／股本溢价转为“人力资本”／“股本”科目。
借：资本公积一人力资本溢价／股本溢价
贷；人力资产／股本
4、2 企业成熟期的业务处理
企业应当在每个资产负债表日对企业整体的未来现金流量进行估算，同样是以经管理层批准的最近财务预算或者预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础，企业管理层如能证明递增的增长率是合理的，可以以递增的增长率为基础。然后再将此未来现金流量的现值以一定的比率在人力资产与物力资产之间进行划分。人力资产对企业未来现金流量现值所做的贡献与人力资产期末账面价值比较，高于账面价值的部分借记“人力资产一价值增值”科目，贷记“资本公积一其他资本公积”科目，低于账面价值的做反方向记录。
借：人力资产一价值增值
贷：资本公积一其他资本公积
总之，将人力资源会计纳入新的财务会计核算体系当中是切实可行的，不需花费较大的成本，且提供的信息更具真实完整性。
参考文献
[1]董芳，人力资源会计浅析[j]，财会研究，2005
[2]孛晋功，运用收益法进行企业价值评估的相关问题探讨[j]，中国资产评估，2005
[3]李芳，论人力资源价值会计口]，内蒙古科技与经济，2007
[4]扬晨舒，试论人力资源会计的确认与计量口]，金融经济，2007
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